Таким образом, во-первых, можно заключить, что Перечень формируется с учетом субъективных факторов, поскольку в него могут быть включены государства, которые имеют с Российской Федерацией соглашения об обмене информацией, но по тем или иным причинам (которые могут быть неизвестны налогоплательщику и на которые он повлиять не может) попадают в категорию государств, которые, по мнению налоговых органов РФ, обмениваются информацией с Россией не в должной степени. При этом факторов, затрудняющих обмен информацией при наличии подписанных соглашений, может быть несколько, и нередко отказ в предоставлении информации может быть связан с тем, что сами российские органы в ненадлежащем виде сформировали информационный запрос.

На основании изложенного можно прийти к выводу о том, что льготное положение НК РФ, освобождающее от налогообложения по правилам КИК прибыль КИК, ставка налогообложения которых в стране местонахождения составила не менее 75 % от российской, но применяемое в зависимости от перечня ФНС, который формируется не до конца прозрачно, может меняться и оказаться не вполне защищающим интересы налогоплательщиков[314]. Так, если на сегодняшний день из указанного Перечня действительно убраны все государства, с которыми у России есть действующие СИДН, то тем не менее нельзя исключать того, что в будущем, когда Перечень будет подлежать изменению, он не будет дополнен.

Представляется несправедливым, если налогоплательщик будет отвечать за неэффективные действия налоговых органов по обмену информацией и уплачивать налог с прибыли КИК не потому, что таковые используются для «размывания» национальной налоговой базы, а потому, что между Российской Федерацией и страной местонахождения КИК не налажен обмен информацией, в то время как КИК налогоплательщика в указанной стране ведет реальную экономическую деятельность, его компания уплачивает в стране местонахождения налоги по сравнимым с российскими ставкам и у него есть возможность предоставить подтверждающие это доказательства.

Порядок вменения дохода КИК акционеру

После того как было установлено, какой доход КИК (только пассивный или весь) будет вменяться акционеру в качеству облагаемого налогом, требуется рассчитать размер такого вменяемого дохода и определить его характер, т. е. в какой форме («как бы» дивидендов или дохода от общих видов деятельности с использованием концепции КИК как транспарентного юридического лица) доход КИК будет вменяться акционеру (контролирующему лицу).

Ответы на указанные вопросы тем более важны, поскольку, во-первых, в зависимости от того, по правилам какой юрисдикции – КИК или акционеров – рассчитывается доход КИК, может быть получена различная сумма налогооблагаемого дохода; во-вторых, поскольку в зависимости от того, в какой форме доход вменяется акционеру, в некоторых странах может различаться применяемая налоговая ставка.

Порядок расчета дохода КИК

В Отчете ОЭСР выделяют следующие варианты определения дохода КИК:

а) по правилам расчета налогооблагаемого дохода, обычно применяемым в юрисдикции, которая является местом налогового резидентства контролирующих лиц (акционеров КИК);

б) по правилам юрисдикции местонахождения КИК;

в) по правилам юрисдикции контролирующих лиц или самой КИК по выбору налогоплательщика;

г) по единым установленным правилам, например, если в качестве таковых будут приняты МСФО[315].

В большинстве стран применяется первый подход