В налоговом учете суммы причитающихся к получению организацией (партнерством или его участником) процентов и неустойки увеличивают налогооблагаемую прибыль на основании п. 3 ст. 250 НК РФ.

Датой получения внереализационных доходов в виде штрафов, пеней и /или иных санкций, согласно подп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ, считается дата их признания должником либо дата вступления в законную силу решения суда. Таким образом, если рассматривать внесудебный порядок признания санкций, налогооблагаемый доход организаций – получателей процентов и неустойки будет увеличиваться только на ту сумму, которая признана партнером-должником. Эта сумма должна фиксироваться документально, что подтверждает факт нарушения последним договорных обязательств и является основанием для ее включения в состав доходов у получателя санкций[19].

Если получателем является физическое лицо – участник партнерства, то полученные суммы процентов и неустойки признаются его доходами, которые подлежат обложению налогом на доходы физических лиц, так как отвечают признакам экономической выгоды[20],[21].

У участника – организации, которая должна выплатить проценты и неустойку, соответствующие суммы, признанные ею или подлежащие уплате на основании решения суда, вступившего в законную силу, согласно подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ, относятся к внереализационным расходам и, таким образом, уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль. Если же участником, не исполнившим обязанность по первоначальному внесению вклада (его части) в складочный капитал партнерства, является физическое лицо, то ему не удастся снизить свои обязательства по налогу на доходы физических лиц за счет сумм причитающихся к уплате санкций, поскольку гл. 23 НК РФ соответствующие положения не предусмотрены.

Неисполнение участником обязанности по последующему внесению части вклада. Согласно п. 2 ч. 2 ст. 10 Закона № 380-ФЗ, если участник партнерства не исполнил своей обязанности по последующему внесению части вклада в складочный капитал партнерства, обязательство по внесению доли в складочный капитал распределяется среди других участников партнерства пропорционально размеру или стоимости принадлежащих им долей в складочном капитале партнерства, и часть доли недобросовестного участника, соответствующая невнесенной части вклада, переходит к другим участникам.

Приведем пример. Предположим, партнерство создают четыре учредителя. Размер вклада первого из них составляет 2 млн руб., второго – также 2 млн руб., третьего – 6 млн руб. и четвертого – 8 млн руб. Свои обязательства не исполнил только четвертый участник, вложив в складочный капитал партнерства 50 % причитающейся к внесению доли, оставшуюся часть в сумме 4 млн руб. он так и не внес. Она будет распределена между тремя остальными участниками в соотношении 20, 20, 60 %, соответственно. Это значит, что два участника должны будут внести в складочный капитал еще по 800 тыс. руб., а один – 2,4 млн руб.

Операции по распределению неоплаченной доли не исполнившего своего обязательства учредителя между другими участниками хозяйственного партнерства должны отражаться по аналитическим счетам, открытым к счету 75 по учредителям. В синтетическом учете показывается совокупный размер задолженности участников по формированию складочного капитала, который в рассматриваемой ситуации не меняется, поэтому перераспределение непогашенной доли между участниками будет отражено только в данных аналитического учета.

Налоговых последствий в данной ситуации не возникает, поскольку, как было показано выше, операции, связанные с формированием складочного капитала организации, в налоговой базе, как правило, не учитываются. При этом перераспределение обязательств по последующему внесению части вклада в складочный капитал не может рассматриваться как реализация долей участия одного учредителя партнерства другим, так как речь идет о непогашенных долях.