Следовательно, согласно стандарту принципиальное значение для признания в бухгалтерском учете выручки от продажи имеют четыре его условия, поскольку в случае, если сумма выручки от продажи продукции, выполнения работы, оказания услуги не может быть определена, то она принимается к бухгалтерскому учету в размере признанных в бухгалтерском учете расходов по изготовлению этой продукции (выполнению работы, оказанию услуги), которые будут впоследствии возмещены организации.

Вместе с тем для признания выручки в виде арендной платы, лицензионных платежей, включая роялти, дивидендов (процентов), учитываемых в составе доходов от обычных видов деятельности, достаточным является соблюдение только первых трех условий.

Основанием для признания выручки в бухгалтерском учете в соответствии с условием «а» являются права, возникающие: 1) из договора или 2) «подтвержденные иным соответствующим образом». Что касается первой части этого условия, то следует иметь в виду, что она не устанавливает обязательность наличия договора, как это в большинстве случаев понимается учетными работниками. В этой связи нельзя не согласиться с мнением специалистов (И. И. Мазуровой, Г. Ф. Сысоевой), что: «Первое и второе условия (организация имеет право на получение выручки и эта выручка может быть определена) соблюдаются всегда, если есть юридически грамотно составленный договор. Однако даже при его отсутствии соблюдение этих условий устанавливается по иным документам, оформляющим отгрузку продукции, товаров, выполнение работ, оказание услуг» [128, с. 56].

Дело в том, что согласно ГК РФ договор представляет собой юридический факт, из которого возникают обязательственные правовые отношения. Эти права и обязательства возникают с момента заключения договора (п. 1 ст. 425 ГК РФ). Следовательно, с момента заключения договора у организации возникает право на получение выручки, что и нашло отражение в первой части условия «а», необходимого для признания выручки.

Однако в современных условиях свободы и диспозитивного характера формирования обязательственно-правовых отношений коммерческих организаций, установленных ГК РФ, договор может и не заключаться (п. 2 ст. 425 ГК РФ). При этом право на получение выручки может возникнуть.

Следовательно, наличие договора является необходимым, но не обязательным условием к моменту возникновения права на получение выручки.

Что касается второй части условия «а» (наличие «права, подтвержденного иным соответствующим образом»), то нельзя не согласиться с мнением известных ученых и практиков в области бухгалтерского учета и налогообложения, профессоров Я. В. Соколова, В. В. Патрова и Н. Н. Карзаевой, что: «Констатация этого права неизбежно выполняется субъективно, по усмотрению бухгалтера предприятия, ибо ПБУ умалчивает, что именно служит основанием, подтверждающим это право: нет привычной для нас ссылки на оправдательный документ и бухгалтер должен опираться только на свое профессиональное суждение» [143, с. 488].

Анализируя содержание условия «б», Я. В. Соколов, В. В. Патров и Н. Н. Карзаева справедливо отмечают: «“Сумма выручки может быть определена” – выражение “может быть” подчеркивает возможный и условный характер величины выручки. Поскольку она, по крайней мере иногда, исчисляется субъективно, то составитель и подчеркивает возможность ее вероятного исчисления, но отнюдь не ее прямое соответствие первичным документам, которых в принципе может и не быть, ибо речь идет о праве на получение дохода, которое, во-первых, часто возникает раньше, чем будут выписаны и представлены бухгалтеру документы, и, во-вторых, возможно не только документальное доказательство своих прав» [143, с. 488].