МСА 450 «Оценка искажений, выявленных в ходе аудита» указывает на то, что ошибки могут возникнуть в результате^>11 [26, п.A1]:

(а) неточности при сборе или обработке данных, на основе которых готовится финансовая отчетность;

(б) пропуска суммы или раскрытия информации;

(в) ошибочного оценочного значения в результате упущения или явно неверного толкования фактов;

(г) суждений руководства в отношении оценочных значений, которые аудитор считает необоснованными, или выбора и применения учетной политики, которую аудитор считает ненадлежащей.

Данная классификация источников искажений разработана МСА для аудиторских компаний. Источники ошибок сгруппированы исходя из значимости для целей аудита. Так, например, в пункте c и d ошибка в оценочном значении повторяется дважды, несмотря на то, что оценка руководства как разновидность источника ошибки является всего лишь одним видом искажения, независимо от уровня очевидности ее для аудиторов. Следовательно, представляется целесообразным несколько изменить данную классификацию следующим образом.

a) 

Ошибки в бухгалтерских проводках. Данный вид ошибок появляется в результате неверного отражения хозяйственной операции сотрудником ответственным за

участок учета. При такой ошибке

бухгалтерская запись либо не сделана, либо выполнена с ошибкой, т.е. в нарушении требований учетной политики предприятия или действующей концепции бухгалтерского учета.

К таким ошибкам относятся:

отнесение операции на неверный счет бухгалтерского учета;

цифровые ошибки при вводе данных;

ошибочное повторение операций (задвоение);

удаление верных операций (или их сторнирование);

не осуществление необходимых операций.

Все ошибки уровня бухгалтерских проводок приводят к ошибкам в признании. Однако ошибки в признании не всегда являются ошибками бухгалтерского учета.

b) 

Ошибки в оценках руководства. Ошибки в оценке являются

, с одной стороны, существенными в абсолютном значении, поскольку руководство предприятия не осуществляет оценки малозначимых фактов хозяйственной деятельности или объектов учета, с другой стороны, оценки наиболее подвержены искажениям, т.к. зависят от точки зрения отдельных ли

ц. Наиболее часто встречающимися видами

оценок являются оценки активов и обязательств предприятия. Необходимость в оценке возникает либо в силу требований учетной политики (например, некоторые предприятия ежегодно проводят оценку основных средств и нематериальных активов согласно требованиям своей учетной политики), либо в силу требований стандартов бухгалтерского учета. К последним можно отнести первоначальную оценку активов и обязательств приобретаемого предприятия при приобретении дочернего общества

^>12

[18, п.18,19], изменение в предназначении активов, например, реклассификация основных средств в категорию «предназначенных для продажи»

^>13

[19, п.15].

Для осуществления подобных оценок мнения руководства, как правило, недостаточно. В таких случаях необходимо привлечение профессионального оценщика. Однако, очевидно, что на практике результаты оценки могут отличаться в зависимости от использованного метода оценки, исходных данных, профессиональной компетентности и этических принципах оценщика. Право выбора оценщика предприятием создает мотивационные предпосылки искажения результатов оценки. Таким образом

,

результаты оценки могут быть неприемлемы для аудитора. В качестве иллюстрации можно обратит

ься к отчетности ОАО «Авиационная компания «ТРАНСАЭРО» за 2014 г.

, в которой товарный знак в составе нематериальных активов был переоценен до 61,2 млрд. руб. против 2,1 млрд. руб. годом ранее. Переоценка не нашла достаточного подтверждения с точки зрения аудиторов, что привело к модификации аудиторского заключения путем оговорки. «Мы не получили достаточных аудиторских доказательств того, что указанная выше стоимость соответствует принципам определения справедливой стоимости нематериальных активов по данным активного рынка, как это