При этом мы подчеркиваем, что столь узкое определение основной цели камеральной проверки вовсе не означает отсутствие ориентации данной проверки на иные, более общие цели. По нашему мнению, целями камеральных проверок являются: выявление и предотвращение налоговых правонарушений, взыскание сумм неуплаченных налогов по выявленным правонарушениям, привлечение виновных лиц к налоговой ответственности, подготовка информации, необходимой для отбора налогоплательщиков в целях проведения выездных проверок.

В соответствии с п. 2 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации (расчета).

Исходя из буквального толкования положений данной нормы, можно предположить, что моментом начала камеральной проверки считается день представления налогоплательщиком в налоговый орган необходимых для целей налогового контроля документов.

При этом не имеет значения, представил налогоплательщик декларацию досрочно, вовремя или с опозданием (см., например, письмо ФНС России от 07.05.2010 № ШС-37-3/1269).

Например, согласно п. 5 ст. 174 НК РФ плательщики НДС обязаны подавать декларации не позднее 20 числа, следующего за истекшим налоговым периодом. В течение трех месяцев со дня представления декларации налоговики могут осуществлять камеральную проверку отчетности (п. 2 ст. 88 НК РФ). Но как быть, если плательщик сдал декларацию позже срока? То есть с какого момента начнет истекать трехмесячный срок на ее проверку – с даты, когда плательщик обязан был отчитаться по закону или с даты, когда это на самом деле произошло? Как не без оснований считают специалисты ФНС России, нормы ст. 88 НК РФ не ставят дату начала камеральной проверки в зависимость от того, нарушил плательщик срок сдачи декларации или нет. Таким образом, три месяца, отведенные на камеральную проверку, отсчитываются с даты, когда плательщик представил декларацию. Если в декларации заявлена сумма НДС к возмещению и налоговики при проверке декларации не выявили нарушений, то решение о возмещении налога они обязаны принять в течение семи дней по окончании проверки (п. 2 ст. 176 НК РФ).

Однако, по нашему мнению, определение момента, когда налоговый орган непосредственно приступил к камеральной проверке, все же не имеет какого-либо принципиального правового значения. Основное значение в данном случае имеет момент ее окончания. Так, например, если налоговая декларация была представлена в налоговый орган 20 апреля, то камеральная проверка должна быть окончена по истечении трех месяцев, т. е. до 20 июля.

При этом ст. 88 НК РФ не определяла последствия нарушения налоговым органом срока проведения камеральной проверки. Несмотря на то что ст. 88 НК РФ Федеральным законом от 27 июля 2006 года № 137-ФЗ изложена в новой редакции, проблему определения последствий нарушения налоговым органом указанного срока законодатель по-прежнему не разрешил. В связи с этим считаем возможным использование сложившейся до внесения изменений судебной практики.

Так, согласно п. 9 информационного письма ВАС РФ от 17.03.2003 № 71 установлено, что проведение камеральной проверки за пределами трехмесячного срока, установленного ст. 88 НК РФ, не препятствует выявлению фактов неуплаты налогов и принятию мер по их взысканию. При этом взыскание налогов должно быть произведено в пределах шестимесячного срока, предусмотренного п. 3 ст. 48 НК РФ для принудительного взыскания налогов.

Как следствие, начиная с апреля 2003 года арбитражные суды рассматривали спорные ситуации только с учетом позиции ВАС РФ.