Тогда остается второй способ восстановления правовой логики – исключить из КоАП все составы правонарушений в области налогов и сборов, к числу которых Пленум Верховного суда РФ[22] относит ст. 15.3-15.9 и 15.11 КоАП. Основным аргументом в пользу этого решения является слабость моральных оснований для привлечения должностных лиц налогоплательщика к ответственности за незначительные правонарушения при освобождении от таковой в отношении наиболее серьезных. Кроме того, административное производство по этим статьям обременяет судебную систему, не принося сколько-нибудь существенных поступлений в казну – штрафы по этим статьям колеблются в пределах от 300 до 5 тыс. руб.

Но наиболее серьезной проблемой является, безусловно, соотношение налоговой и уголовной ответственности за правонарушения в фискальной сфере. Проблема эта заключается в том, что одно и то же правонарушение является объектом рассмотрения разных юрисдикционных органов, действия которых плохо согласованы между собой, что порождает риск противоречий в правовой оценке одних и тех же обстоятельств. Эта проблема существовала всегда, но значительно обострилась с принятием Федерального закона от 22.10.2014 № 308-ФЗ «О внесении изменений в Уголовно-процессуальный кодекс Российской Федерации». Этим законом из ст. 140 УПК РФ была исключена включенная в него в 2011 г.[23] норма, согласно которой поводом для возбуждения уголовного дела о «налоговых» преступлениях служат только те материалы, которые направлены следователю налоговыми органами.

В краткий период действия этой нормы был достигнут определенный (хотя и не идеальный) баланс между налоговой и уголовной ответственностью. Алгоритм привлечения к уголовной ответственности был следующий. После привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности ему предоставлялся двухмесячный срок на уплату недоимки, если же недоимка уплачена не была, а ее размер соответствовал критерию крупного или особо крупного размера по Уголовному кодексу, налоговые органы должны были направить материалы в следственные органы для решения вопроса о возбуждении уголовного дела (п. 3 ст. 32 НК РФ). Применительно к налогоплательщикам – физическим лицам одновременно с направлением материалов следователю налоговые органы обязаны приостановить исполнение решения о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение (п. 15.1 ст. 101 НК РФ), поскольку одновременное привлечение к налоговой и уголовной ответственности не допускается. Несовершенство этого алгоритма заключалось в том, что судебное обжалование налогоплательщиком решения о привлечении его к ответственности формально не препятствовало возбуждению уголовного дела, причем даже в том случае, когда арбитражный суд в качестве обеспечительной меры приостановил исполнение оспариваемого решения. Тем не менее многие суды придерживались мнения, что приостановление исполнения решения налогового органа исключает возможность совершения последним любых действий, основанных на оспариваемом акте, в том числе – направления материалов в следственные органы. Правомерность такой позиции подтверждалась решениями ВАС[24] [6] и Верховного суда[25]. Однако в практике высших судов (причем за тот же самый период!) можно встретить и прямо противоположный подход к решению этого вопроса. Аргументация при этом используется разнообразная. Иногда ВАС утверждает, что приостановление действия оспариваемого решения не препятствует передаче материалов в следственные органы, поскольку такие действия не направлены на исполнение оспариваемого решения, а являются реализацией самостоятельной обязанности налогового органа, установленной п. 3 ст. 32 НК РФ