По нашему мнению, налоги тоже не могут быть признаны предметами анализируемых преступлений, так как они нематериальны и представляют собой определенный правовой механизм отчуждения собственности физических и юридических лиц.[67]

Сам И. И. Кучеров мотивирует свой вывод тем, что отличительной особенностью данного вида преступлений является то, что они, как правило, находят свое отражение в различных документах. Воздействие преступника на указанные документы сводится к внесению в них ложной информации об объектах и других элементах налогообложения. С учетом этого, как считает И. И. Кучеров, предметом преступления, заключающегося в уклонении физического лица от уплаты налога, следует признать декларацию о доходах.

Данное предложение вызывает возражения. Налоговая декларация не может быть предметом рассматриваемого преступления, поскольку в соответствии с действующим законодательством подача не соответствующей действительности декларации в налоговые органы еще не образует состава преступления. В п. 5 постановления Пленума Верховного Суда № 8 от 4 июля 1997 г. сказано: «Преступления, предусмотренные ст. 198 и 199 УК РФ, считаются оконченными с момента фактической неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период в срок, установленный законодательством».[68] Кроме того, физические лица могут уклониться от уплаты налога и иным способом. Например, подав верную декларацию, но элементарно не уплачивая или недоплатив причитающийся налог. В данном случае никакого вреда налоговой декларации не наносится.

Поэтому мы предлагаем считать предметом уклонения от уплаты налогов денежные средства, подлежащие внесению в бюджет и во внебюджетные фонды. Это понятие известно в теорииналогового права как сумма платежа за соответствующий налогооблагаемый период, являющаяся предметом налогового правоотношения.[69] К аналогичному выводу пришел Д. Ю. Кашубин: «Предметом налоговых преступлений могут выступать подлежащие перечислению в счет уплаты налога денежные средства в размере, не превышающем ставку налога или страхового взноса».[70]

Предметом преступления, предусмотренного ст. 199.2 УК РФ, является также имущество налогоплательщика-организации, налогового агента-организации, индивидуального предпринимателя, за счет которого осуществляется принудительное взыскание налога.

В состав данного имущества согласно п. 4 ст. 47 НК РФ помимо наличных денежных средств включаются:

1) имущество, не участвующее непосредственно в производстве продукции (товаров), в частности ценные бумаги, валютные ценности, непроизводственные помещения, легковой автотранспорт, предметы дизайна служебных помещений;

2) готовая продукция (товары), а также иные материальных ценности, не предназначенные для непосредственного участия в производстве;

3) сырье и материалы, предназначенные для непосредственного участия в производстве, а также станки, оборудование, здания, сооружения и другие основные средства;

4) имущество, переданное по договору во владение, в пользование или распоряжение другим лицам без перехода к ним права собственности на это имущество, если для обеспечения исполнения обязанности по уплате налога такие договоры расторгнуты или признаны недействительными в установленном порядке;

5) другое имущество.

В уголовно-правовой литературе высказано предложение считать предметом уклонения от уплаты налогов только федеральные налоги, но не налоги субъектов РФ и не местные налоги, поскольку иначе нарушался бы принцип равенства граждан России об основаниях и пределах уголовной ответственности в зависимости от региона пребывания и деятельности налогоплательщика.